T.C. Sección del Tribunal Constitucional. TRIBUNAL CONSTITUCIONAL. Sentencias. (BOE-A-2024-3938)
Pleno. Sentencia 16/2024, de 30 de enero de 2024. Cuestión de inconstitucionalidad núm. 2800-2023. Planteada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en relación con el artículo 3.1, apartados primero y segundo, del Real Decreto-ley 3/2016, de 2 de diciembre, por el que se adoptan medidas en el ámbito tributario dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y otras medidas urgentes en materia social. Límites materiales de los decretos leyes: pérdida de objeto de la cuestión de inconstitucionalidad que versa sobre el precepto legal declarado inconstitucional y nulo en la STC 11/2024, de 18 de enero.
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Jueves 29 de febrero de 2024
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objetivos de las medidas introducidas); y que la modificación operada por el Real
Decreto-ley 3/2016 ha incidido en los elementos esenciales del tributo. Asimismo,
menciona el pronunciamiento contenido en la STC 78/2020, que declaró inconstitucional
y nulo el Real Decreto-ley 2/2016, que modificaba el régimen de pagos fraccionados del
impuesto sobre sociedades, y afirma que aquí debe aplicarse idéntico razonamiento.
(ii) Por otra parte, y a pesar de que la Audiencia Nacional no fundamenta su
argumentación en este motivo, añade el escrito de alegaciones que no concurre el
presupuesto de la extraordinaria y urgente necesidad, según las exigencias que en tal
sentido ha establecido la doctrina constitucional, señalando que el Gobierno se limitó a
alegar que existía una situación de extraordinaria y urgente necesidad, pero sin
justificarla ni aportar datos que acreditasen su concurrencia, y tampoco definió
correctamente la conexión entre la urgencia y la medida concreta que se adoptaba para
revertirla. Afirma, en tal sentido, que en la exposición de motivos de la norma se aprecian
contradicciones y que las dudas sobre su concurrencia se pusieron de manifiesto en el
debate de convalidación. Así pues, ese presupuesto no está suficientemente motivado, a
lo que se añade la falta de acreditación de la conexión de sentido, pues el objetivo de
aprobar las reformas en el ámbito del impuesto sobre sociedades era la reducción del
déficit público para avanzar en el cumplimiento de los objetivos establecidos por la Unión
Europea, oponiendo Lamigraf que el déficit se solventa mediante la reducción de los
gastos, la mejora de la gestión pública y el incremento de ingresos. Además, observa
que no existe la nota de imprevisión, puesto que la situación generada por las reformas
tributarias anteriores era conocida, y, en último término, no existía una coyuntura
económica problemática, sino, antes al contrario, una situación positiva, puesta de
relieve tanto en la exposición de motivos como en el debate de convalidación por parte
del ministro de Hacienda.
c) Acto seguido, se alega que la reversión obligatoria de los deterioros vulnera el
principio de capacidad económica consagrado en el art. 31.1 CE, al gravar una renta
inexistente, y el art. 9.3 CE. En cuanto a lo primero, señala que la reversión del deterioro
no se realiza a medida que la sociedad participada recupera valor, sino de manera
automática, de suerte que, en el caso de la recurrente en el proceso a quo, a pesar de
haber tenido pérdidas en el ejercicio, se ha visto obligada a practicar un ajuste
extracontable positivo en su base imponible por la reversión del deterioro de las
participaciones que han recuperado su valor en un importe mínimo. Esto es, a raíz de la
modificación introducida en la disposición transitoria decimosexta LIS, se obliga a una
sociedad que ha generado pérdidas a tributar e ingresar una cuota por importe de 345
315,19 €, lo que es un claro ejemplo de vulneración del principio de no confiscatoriedad.
Aclara que la práctica del deterioro del valor de las participaciones de su filial no ha
comportado nunca una menor tributación, ya que no generó beneficios, por lo que el
importe de los deterioros solo incrementó las bases imponibles negativas. De tal suerte
que, si se obliga a la reversión de los deterioros, y, simultáneamente, se limita la
aplicación de las bases imponibles negativas, no se está ante una recuperación del
impuesto diferido en el pasado, sino ante un anticipo de impuestos o ante una
sobreimposición. A esta tacha anuda la concurrencia de la vulneración del principio
constitucional de irretroactividad y seguridad jurídica (art. 9.3 CE), pues, a efectos
prácticos, la reforma operada por el Real Decreto-ley 3/2016 viene a modificar la
normativa aplicable en los ejercicios 2001-2012, pasando a considerar tales deterioros
como no deducibles desde el momento en que se practicaron. Ello supone, además, un
quebranto del principio de confianza legítima.
d) Finalmente, afirma el escrito de alegaciones que la limitación de las bases
imponibles negativas, establecida en función de la cuantía de la cifra de negocios en la
nueva disposición adicional decimoquinta LIS, resulta contraria al principio de capacidad
económica (art. 31.1 CE) y a los principios de igualdad (art. 14 CE) y de justicia tributaria
(art. 31.1 CE).
cve: BOE-A-2024-3938
Verificable en https://www.boe.es
Núm. 53
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objetivos de las medidas introducidas); y que la modificación operada por el Real
Decreto-ley 3/2016 ha incidido en los elementos esenciales del tributo. Asimismo,
menciona el pronunciamiento contenido en la STC 78/2020, que declaró inconstitucional
y nulo el Real Decreto-ley 2/2016, que modificaba el régimen de pagos fraccionados del
impuesto sobre sociedades, y afirma que aquí debe aplicarse idéntico razonamiento.
(ii) Por otra parte, y a pesar de que la Audiencia Nacional no fundamenta su
argumentación en este motivo, añade el escrito de alegaciones que no concurre el
presupuesto de la extraordinaria y urgente necesidad, según las exigencias que en tal
sentido ha establecido la doctrina constitucional, señalando que el Gobierno se limitó a
alegar que existía una situación de extraordinaria y urgente necesidad, pero sin
justificarla ni aportar datos que acreditasen su concurrencia, y tampoco definió
correctamente la conexión entre la urgencia y la medida concreta que se adoptaba para
revertirla. Afirma, en tal sentido, que en la exposición de motivos de la norma se aprecian
contradicciones y que las dudas sobre su concurrencia se pusieron de manifiesto en el
debate de convalidación. Así pues, ese presupuesto no está suficientemente motivado, a
lo que se añade la falta de acreditación de la conexión de sentido, pues el objetivo de
aprobar las reformas en el ámbito del impuesto sobre sociedades era la reducción del
déficit público para avanzar en el cumplimiento de los objetivos establecidos por la Unión
Europea, oponiendo Lamigraf que el déficit se solventa mediante la reducción de los
gastos, la mejora de la gestión pública y el incremento de ingresos. Además, observa
que no existe la nota de imprevisión, puesto que la situación generada por las reformas
tributarias anteriores era conocida, y, en último término, no existía una coyuntura
económica problemática, sino, antes al contrario, una situación positiva, puesta de
relieve tanto en la exposición de motivos como en el debate de convalidación por parte
del ministro de Hacienda.
c) Acto seguido, se alega que la reversión obligatoria de los deterioros vulnera el
principio de capacidad económica consagrado en el art. 31.1 CE, al gravar una renta
inexistente, y el art. 9.3 CE. En cuanto a lo primero, señala que la reversión del deterioro
no se realiza a medida que la sociedad participada recupera valor, sino de manera
automática, de suerte que, en el caso de la recurrente en el proceso a quo, a pesar de
haber tenido pérdidas en el ejercicio, se ha visto obligada a practicar un ajuste
extracontable positivo en su base imponible por la reversión del deterioro de las
participaciones que han recuperado su valor en un importe mínimo. Esto es, a raíz de la
modificación introducida en la disposición transitoria decimosexta LIS, se obliga a una
sociedad que ha generado pérdidas a tributar e ingresar una cuota por importe de 345
315,19 €, lo que es un claro ejemplo de vulneración del principio de no confiscatoriedad.
Aclara que la práctica del deterioro del valor de las participaciones de su filial no ha
comportado nunca una menor tributación, ya que no generó beneficios, por lo que el
importe de los deterioros solo incrementó las bases imponibles negativas. De tal suerte
que, si se obliga a la reversión de los deterioros, y, simultáneamente, se limita la
aplicación de las bases imponibles negativas, no se está ante una recuperación del
impuesto diferido en el pasado, sino ante un anticipo de impuestos o ante una
sobreimposición. A esta tacha anuda la concurrencia de la vulneración del principio
constitucional de irretroactividad y seguridad jurídica (art. 9.3 CE), pues, a efectos
prácticos, la reforma operada por el Real Decreto-ley 3/2016 viene a modificar la
normativa aplicable en los ejercicios 2001-2012, pasando a considerar tales deterioros
como no deducibles desde el momento en que se practicaron. Ello supone, además, un
quebranto del principio de confianza legítima.
d) Finalmente, afirma el escrito de alegaciones que la limitación de las bases
imponibles negativas, establecida en función de la cuantía de la cifra de negocios en la
nueva disposición adicional decimoquinta LIS, resulta contraria al principio de capacidad
económica (art. 31.1 CE) y a los principios de igualdad (art. 14 CE) y de justicia tributaria
(art. 31.1 CE).
cve: BOE-A-2024-3938
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