III. Otras disposiciones. MINISTERIO DE JUSTICIA. Recursos. (BOE-A-2023-22459)
Resolución de 3 de octubre de 2023, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación extendida por la registradora mercantil y de bienes muebles de Ciudad Real, por la que se rechaza el depósito de cuentas de una sociedad correspondiente al ejercicio 2021.
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BOLETÍN OFICIAL DEL ESTADO
Jueves 2 de noviembre de 2023
Sec. III. Pág. 146574
determinadas formas de sociedad, y a nuestro derecho nacional por la Ley 19/1989,
de 25 de julio, de reforma parcial y adaptación de la legislación mercantil a las Directivas
de la comunidad Económica Europea (CEE) en materia de Sociedades, que dio nueva
redacción al artículo 34.2 del Código de Comercio, a cuyo tenor «las cuentas anuales
deben redactarse con claridad y mostrar la imagen fiel del patrimonio, de la situación
financiera y de los resultados de la empresa, de conformidad con las disposiciones
legales», y al artículo 102.2 de la Ley de 17 de julio de 1951 (RCL 1951, 811, 945) sobre
Régimen Jurídico de las Sociedades Anónimas, según el cual «[e]stos documentos
(balance, cuenta de pérdidas y ganancias y memoria), que forman una unidad, deben ser
redactados con claridad y mostrar la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera
y de los resultados de la sociedad, de conformidad con esta ley y con lo previsto en el
Código de Comercio»».
4. Desde el punto de vista del Registro Mercantil y a los efectos de decidir si las
cuentas de una sociedad determinada pueden o no ser objeto de depósito, es
competencia del registrador Mercantil y de esta Dirección General en vía de recurso
determinar el valor de dicho informe a los efectos de practicar operaciones en el Registro
Mercantil. En este sentido, para determinar si procede el depósito de cuentas de una
sociedad obligada a auditarse, es preciso analizar si con el informe aportado se cumple o
no con la finalidad prevista por la legislación de sociedades y si con él se respetan
debidamente los derechos del socio cuando se ha instado su realización.
En este contexto, el artículo 5 de la vigente Ley de Auditoría de Cuentas distingue
adecuadamente los supuestos en que el auditor ha llevado a cabo su tarea de
verificación (artículo 5.1), de aquellos otros en que no ha sido así (artículo 5.2).
En el primer caso, el informe de auditoría contendrá: «Una opinión técnica en la que
se manifestará, de forma clara y precisa, si las cuentas anuales ofrecen la imagen fiel del
patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la entidad auditada, de
acuerdo con el marco normativo de información financiera que resulte de aplicación y, en
particular, con los principios y criterios contables contenidos en el mismo. La opinión
podrá revestir cuatro modalidades: favorable, con salvedades, desfavorable o
denegada» (artículo 5.1.e).
El informe emitido sin salvedades se considera informe con opinión favorable de
acuerdo al mismo precepto. Cuando, por el contrario, el informe contenga salvedades u
otras incertidumbres significativas será calificado con opinión favorable con salvedades,
desfavorable o denegada. Corresponde al auditor en ejercicio de sus competencias
valorar el impacto que las salvedades o reservas tengan en la formación de su opinión,
pero en cualquier caso el informe de auditoría se considerara emitido de modo que «(…)
pueda cumplir la finalidad para la que fue contratada la auditoría de cuentas»
(artículo 5.2, inciso inicial, de la Ley de Auditoría).
No ha existido cuestión cuando el informe contiene una opinión favorable o favorable
con salvedades pues ambos supuestos implican la afirmación del auditor de que el
informe que suscribe conlleva que las cuentas analizadas expresan la imagen fiel del
patrimonio social, de su situación financiera y, en su caso, del resultado de las
operaciones y de los flujos de efectivo.
5. Ha sido en sede de informes con opinión denegada o desfavorable, donde la
doctrina de esta Dirección General ha venido afirmando la improcedencia del depósito de
cuentas. Dicha doctrina, hoy superada como se verá, entiende que la ley piensa
exclusivamente en un informe de auditoría que dé satisfacción al derecho a conocer el
estado de las cuentas, es decir, un informe de una auditoría realizada, o sea, que haya
permitido comprobar si las cuentas anuales ofrecen la imagen fiel del patrimonio, de la
situación financiera y de los resultados de la sociedad (vid. Resoluciones de 28 de
agosto de 1998, 16 de abril de 2003, 5 de mayo de 2004, 29 de enero y 5 de septiembre
de 2013 y 2 de julio de 2015, entre otras).
Frente a esta doctrina se ha ido imponiendo la más reciente que, flexibilizando el
análisis anterior y a la luz de la nueva regulación resultante de la Ley 22/2015, de 20
julio, de Auditoría de Cuentas, y de su Reglamento, afirma la posibilidad de proceder al
cve: BOE-A-2023-22459
Verificable en https://www.boe.es
Núm. 262
Jueves 2 de noviembre de 2023
Sec. III. Pág. 146574
determinadas formas de sociedad, y a nuestro derecho nacional por la Ley 19/1989,
de 25 de julio, de reforma parcial y adaptación de la legislación mercantil a las Directivas
de la comunidad Económica Europea (CEE) en materia de Sociedades, que dio nueva
redacción al artículo 34.2 del Código de Comercio, a cuyo tenor «las cuentas anuales
deben redactarse con claridad y mostrar la imagen fiel del patrimonio, de la situación
financiera y de los resultados de la empresa, de conformidad con las disposiciones
legales», y al artículo 102.2 de la Ley de 17 de julio de 1951 (RCL 1951, 811, 945) sobre
Régimen Jurídico de las Sociedades Anónimas, según el cual «[e]stos documentos
(balance, cuenta de pérdidas y ganancias y memoria), que forman una unidad, deben ser
redactados con claridad y mostrar la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera
y de los resultados de la sociedad, de conformidad con esta ley y con lo previsto en el
Código de Comercio»».
4. Desde el punto de vista del Registro Mercantil y a los efectos de decidir si las
cuentas de una sociedad determinada pueden o no ser objeto de depósito, es
competencia del registrador Mercantil y de esta Dirección General en vía de recurso
determinar el valor de dicho informe a los efectos de practicar operaciones en el Registro
Mercantil. En este sentido, para determinar si procede el depósito de cuentas de una
sociedad obligada a auditarse, es preciso analizar si con el informe aportado se cumple o
no con la finalidad prevista por la legislación de sociedades y si con él se respetan
debidamente los derechos del socio cuando se ha instado su realización.
En este contexto, el artículo 5 de la vigente Ley de Auditoría de Cuentas distingue
adecuadamente los supuestos en que el auditor ha llevado a cabo su tarea de
verificación (artículo 5.1), de aquellos otros en que no ha sido así (artículo 5.2).
En el primer caso, el informe de auditoría contendrá: «Una opinión técnica en la que
se manifestará, de forma clara y precisa, si las cuentas anuales ofrecen la imagen fiel del
patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la entidad auditada, de
acuerdo con el marco normativo de información financiera que resulte de aplicación y, en
particular, con los principios y criterios contables contenidos en el mismo. La opinión
podrá revestir cuatro modalidades: favorable, con salvedades, desfavorable o
denegada» (artículo 5.1.e).
El informe emitido sin salvedades se considera informe con opinión favorable de
acuerdo al mismo precepto. Cuando, por el contrario, el informe contenga salvedades u
otras incertidumbres significativas será calificado con opinión favorable con salvedades,
desfavorable o denegada. Corresponde al auditor en ejercicio de sus competencias
valorar el impacto que las salvedades o reservas tengan en la formación de su opinión,
pero en cualquier caso el informe de auditoría se considerara emitido de modo que «(…)
pueda cumplir la finalidad para la que fue contratada la auditoría de cuentas»
(artículo 5.2, inciso inicial, de la Ley de Auditoría).
No ha existido cuestión cuando el informe contiene una opinión favorable o favorable
con salvedades pues ambos supuestos implican la afirmación del auditor de que el
informe que suscribe conlleva que las cuentas analizadas expresan la imagen fiel del
patrimonio social, de su situación financiera y, en su caso, del resultado de las
operaciones y de los flujos de efectivo.
5. Ha sido en sede de informes con opinión denegada o desfavorable, donde la
doctrina de esta Dirección General ha venido afirmando la improcedencia del depósito de
cuentas. Dicha doctrina, hoy superada como se verá, entiende que la ley piensa
exclusivamente en un informe de auditoría que dé satisfacción al derecho a conocer el
estado de las cuentas, es decir, un informe de una auditoría realizada, o sea, que haya
permitido comprobar si las cuentas anuales ofrecen la imagen fiel del patrimonio, de la
situación financiera y de los resultados de la sociedad (vid. Resoluciones de 28 de
agosto de 1998, 16 de abril de 2003, 5 de mayo de 2004, 29 de enero y 5 de septiembre
de 2013 y 2 de julio de 2015, entre otras).
Frente a esta doctrina se ha ido imponiendo la más reciente que, flexibilizando el
análisis anterior y a la luz de la nueva regulación resultante de la Ley 22/2015, de 20
julio, de Auditoría de Cuentas, y de su Reglamento, afirma la posibilidad de proceder al
cve: BOE-A-2023-22459
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Núm. 262
