I. Disposiciones generales. MINISTERIO DE HACIENDA. Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales. (BOE-A-2021-10745)
Resolución de 25 de junio de 2021, de la Dirección General de Tributos, relativa al Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales.
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BOLETÍN OFICIAL DEL ESTADO
Martes 29 de junio de 2021
Sec. I. Pág. 77542
forma definitiva la base imponible en el que debe efectuarse la regularización de la base
declarada anteriormente de forma provisional.
Así se deduce no solo del sentido propio de las palabras, sino, además, teniendo en
cuenta la especialidad de esta norma de regularización prevista en la ley propia del
tributo.
A mayor abundamiento, debe considerarse que, si la finalidad de la norma hubiera
sido la regularización por el procedimiento general de la LGT, hubiera bastado con la
remisión a esta ley, como se dispone en el apartado 4 del artículo 10 en el caso de
determinación incorrecta de la base imponible.
Además, carece de sentido que el apartado 3 del artículo 10 aluda a la regularización
«mediante autoliquidación correspondiente a ese periodo de liquidación», entendiendo
este como el periodo de liquidación originario al que se atribuye la base imponible
definitiva. Ya que, de acuerdo con el procedimiento general de la LGT, esto solo sería
predicable de la regularización mediante autoliquidación complementaria, cuando de ella
resulte un mayor importe a ingresar (artículo 122, apartados 1 y 2, de la LGT), pero no
de la regularización cuando resulte un menor importe a ingresar, por cuanto en este caso
debe efectuarse a través de la correspondiente solicitud de rectificación de
autoliquidación por el procedimiento reglamentariamente previsto que exige resolución
de la Administración tributaria (artículo 120.3 de la LGT y artículos 126 a 129 del RGAT).
En conclusión, cabe deducir que el artículo 10.3 de la Ley del impuesto está
estableciendo un procedimiento especial de regularización de la base imponible fijada de
forma provisional, cuando esta no puede resultar conocida en el periodo de liquidación
en el que se haya generado la misma, en virtud del cual dicha regularización deberá
incluirse, dentro del plazo de 4 años desde el devengo, en la propia autoliquidación
correspondiente al periodo de liquidación en el que se conozca el importe definitivo de la
base imponible. Se trata, por tanto, de un régimen especial previsto, como no podía ser
de otra manera, en una ley especial, en la ley propia del tributo.
Por otra parte, debe analizarse si en el procedimiento de regularización especial del
artículo 10.3 de la Ley del impuesto sería exigible la obligación de satisfacer el interés de
demora a favor o en contra del obligado tributario, según sea negativa o positiva la cuota
regularizada, respectivamente, así como la obligación de abonar el recargo por
declaración extemporánea del artículo 27 de la LGT en caso de regularización positiva,
es decir, cuando resulte un mayor importe a ingresar.
En relación con la eventual obligación de ingreso del citado recargo por
extemporaneidad, esta debe ser estudiada a la luz del concepto del recargo por
extemporaneidad del artículo 27 de la LGT.
En este sentido, es necesario señalar que no existe una definición del citado recargo
por la normativa tributaria. Ahora bien, la doctrina del Tribunal Constitucional (en
adelante, TC), por todas ellas la sentencia del Pleno del TC 276/2000, de 16 de
noviembre, realiza una exégesis de dichos recargos a través de las notas esenciales
atribuibles a los mismos.
Por tanto, el TC caracteriza los recargos con las siguientes notas:
– No son una sanción.
– Son una medida resarcitoria.
– Tienen una función coercitiva, disuasoria o de estímulo.
Si se centra la cuestión en la última nota, es decir, en el carácter coercitivo,
disuasorio o de estímulo del recargo, hay que señalar que dicha nota exige y presupone
la existencia de una libre voluntad del contribuyente que pudiendo cumplir presentando
la autoliquidación en plazo no presenta dicha autoliquidación en plazo, presentándola
con posterioridad al mismo sin requerimiento previo. De modo que dicha actuación
genera ex lege la obligación de pago del recargo.
Por tanto, a sensu contrario, si no existe esa voluntad libre del contribuyente, que
pudiendo presentar la autoliquidación en plazo no la presenta, no se cumpliría el
requisito previo para la obligación de pago del recargo por extemporaneidad.
cve: BOE-A-2021-10745
Verificable en https://www.boe.es
Núm. 154
Martes 29 de junio de 2021
Sec. I. Pág. 77542
forma definitiva la base imponible en el que debe efectuarse la regularización de la base
declarada anteriormente de forma provisional.
Así se deduce no solo del sentido propio de las palabras, sino, además, teniendo en
cuenta la especialidad de esta norma de regularización prevista en la ley propia del
tributo.
A mayor abundamiento, debe considerarse que, si la finalidad de la norma hubiera
sido la regularización por el procedimiento general de la LGT, hubiera bastado con la
remisión a esta ley, como se dispone en el apartado 4 del artículo 10 en el caso de
determinación incorrecta de la base imponible.
Además, carece de sentido que el apartado 3 del artículo 10 aluda a la regularización
«mediante autoliquidación correspondiente a ese periodo de liquidación», entendiendo
este como el periodo de liquidación originario al que se atribuye la base imponible
definitiva. Ya que, de acuerdo con el procedimiento general de la LGT, esto solo sería
predicable de la regularización mediante autoliquidación complementaria, cuando de ella
resulte un mayor importe a ingresar (artículo 122, apartados 1 y 2, de la LGT), pero no
de la regularización cuando resulte un menor importe a ingresar, por cuanto en este caso
debe efectuarse a través de la correspondiente solicitud de rectificación de
autoliquidación por el procedimiento reglamentariamente previsto que exige resolución
de la Administración tributaria (artículo 120.3 de la LGT y artículos 126 a 129 del RGAT).
En conclusión, cabe deducir que el artículo 10.3 de la Ley del impuesto está
estableciendo un procedimiento especial de regularización de la base imponible fijada de
forma provisional, cuando esta no puede resultar conocida en el periodo de liquidación
en el que se haya generado la misma, en virtud del cual dicha regularización deberá
incluirse, dentro del plazo de 4 años desde el devengo, en la propia autoliquidación
correspondiente al periodo de liquidación en el que se conozca el importe definitivo de la
base imponible. Se trata, por tanto, de un régimen especial previsto, como no podía ser
de otra manera, en una ley especial, en la ley propia del tributo.
Por otra parte, debe analizarse si en el procedimiento de regularización especial del
artículo 10.3 de la Ley del impuesto sería exigible la obligación de satisfacer el interés de
demora a favor o en contra del obligado tributario, según sea negativa o positiva la cuota
regularizada, respectivamente, así como la obligación de abonar el recargo por
declaración extemporánea del artículo 27 de la LGT en caso de regularización positiva,
es decir, cuando resulte un mayor importe a ingresar.
En relación con la eventual obligación de ingreso del citado recargo por
extemporaneidad, esta debe ser estudiada a la luz del concepto del recargo por
extemporaneidad del artículo 27 de la LGT.
En este sentido, es necesario señalar que no existe una definición del citado recargo
por la normativa tributaria. Ahora bien, la doctrina del Tribunal Constitucional (en
adelante, TC), por todas ellas la sentencia del Pleno del TC 276/2000, de 16 de
noviembre, realiza una exégesis de dichos recargos a través de las notas esenciales
atribuibles a los mismos.
Por tanto, el TC caracteriza los recargos con las siguientes notas:
– No son una sanción.
– Son una medida resarcitoria.
– Tienen una función coercitiva, disuasoria o de estímulo.
Si se centra la cuestión en la última nota, es decir, en el carácter coercitivo,
disuasorio o de estímulo del recargo, hay que señalar que dicha nota exige y presupone
la existencia de una libre voluntad del contribuyente que pudiendo cumplir presentando
la autoliquidación en plazo no presenta dicha autoliquidación en plazo, presentándola
con posterioridad al mismo sin requerimiento previo. De modo que dicha actuación
genera ex lege la obligación de pago del recargo.
Por tanto, a sensu contrario, si no existe esa voluntad libre del contribuyente, que
pudiendo presentar la autoliquidación en plazo no la presenta, no se cumpliría el
requisito previo para la obligación de pago del recargo por extemporaneidad.
cve: BOE-A-2021-10745
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