T.C. Sección del Tribunal Constitucional. TRIBUNAL CONSTITUCIONAL. Sentencias. (BOE-A-2024-3277)
Pleno. Sentencia 11/2024, de 18 de enero de 2024. Cuestión de inconstitucionalidad 2577-2023. Planteada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en relación con el artículo 3.1, apartados primero y segundo, del Real Decreto-ley 3/2016, de 2 de diciembre, por el que se adoptan medidas en el ámbito tributario dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y otras medidas urgentes en materia social. Límites materiales de los decretos leyes: nulidad de las modificaciones introducidas, con efectos desde el 1 de enero de 2016, en la regulación del impuesto sobre sociedades. Voto particular.
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BOLETÍN OFICIAL DEL ESTADO
Martes 20 de febrero de 2024
Sec. TC. Pág. 20442
preservar en los bienes o valores que este tribunal considera constitucionalmente
relevantes, lo que justifica la desvinculación entre inconstitucionalidad y nulidad o la
modulación del alcance de esta.
No creo que esto suceda en el presente caso, en el que la limitación de efectos de la
sentencia opera simplemente como una suerte de cláusula de estilo, ya habitual, reitero,
en las sentencias de este tribunal que declaran la inconstitucionalidad de normas
tributarias, aunque es verdad que con expresiones diferentes, en algún caso poco claras
o poco definidas sobre la limitación temporal de efectos extendiendo la intangibilidad de
situaciones jurídicas afectadas por la sentencia de inconstitucionalidad.
En este caso, en el fundamento jurídico cuarto de la sentencia se considera que, por
exigencias del principio de seguridad jurídica (art. 9.3 CE), no cabe que se revisen las
situaciones decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada, lo
que no plantea problema alguno [arts. 161.1 a) CE y 40 LOTC]. A lo anterior, sin
embargo y con la solitaria apelación a la seguridad jurídica, se añaden las resoluciones
administrativas firmes, a las que se equiparan las liquidaciones del impuesto de
sociedades que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia y las
autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada a dicha fecha.
A mi juicio resulta evidente que la desnuda invocación del principio de seguridad
jurídica, sin mayor concreción, no puede justificar esa limitación de efectos, ni siquiera en
uso del considerable margen de apreciación que el Tribunal se ha otorgado a sí mismo
en relación al que, en principio y con arreglo a lo dispuesto en su Ley Orgánica, parecía
un inexorable vínculo entre inconstitucionalidad y nulidad de sus sentencias estimatorias
de procesos de declaración de inconstitucionalidad. La mera invocación de la seguridad
jurídica resulta insuficiente para justificar la inamovilidad de las situaciones
administrativas en los términos definidos por la sentencia.
En primer lugar, la limitación de efectos de la sentencia es la consecuencia que esta
asocia a la actitud de aquel contribuyente que cumplió con la norma, confiando en su
presunción de constitucionalidad. Por eso mismo, no era razonable exigirle una actitud
beligerante o de desconfianza respecto a su aplicación, bajo la amenaza de que, de no
hacerlo así, va a ver roto el vínculo legal entre inconstitucionalidad y nulidad. Es como si
se insinuase que el contribuyente que no discutía la existencia de su obligación debería,
en una suerte de juicio retrospectivo, haber sabido que la norma iba a ser declarada
inconstitucional y haber ajustado su conducta a esa convicción combatiendo sus actos
de aplicación. Resulta entonces que el invocado principio de seguridad jurídica,
proyectado sobre las circunstancias del caso, significa, lisa y llanamente, que la
inconstitucionalidad de la norma tributaria no tiene ninguna consecuencia para aquellos
que se aquietaron en su aplicación.
No parece que ese resultado pueda reputarse justo. Y no debe olvidarse que, junto al
principio de seguridad jurídica (art. 9.3 CE), la Constitución también consagra la justicia
como valor superior del ordenamiento jurídico (art. 1.1 CE) y determina asimismo que el
sistema tributario debe ser justo (art. 31.1 CE). Una justicia tributaria que se pone en
entredicho cuando se hace de peor condición a quienes no cuestionaron la aplicación de
una norma tributaria, confiando en la corrección de la decisión del legislador, frente a
quienes optaron por su impugnación.
No pongo en discusión que, en determinados supuestos y atendiendo a las
circunstancias concurrentes, resulte necesario limitar o modular los efectos de la
declaración de nulidad de la norma (que es el modo ordinario de reparación de su
inconstitucionalidad), mediante la aplicación de criterios objetivos que conduzcan a la
adecuada ponderación de los bienes y valores en presencia dignos de protección
constitucional.
Esa ponderación, como he expuesto, está ausente en el presente caso.
Y en este sentido emito mi voto particular.
Madrid, a diecinueve de enero de dos mil veinticuatro.–Enrique Arnaldo Alcubilla.–
Firmado y rubricado.
https://www.boe.es
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D. L.: M-1/1958 - ISSN: 0212-033X
cve: BOE-A-2024-3277
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Núm. 45
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preservar en los bienes o valores que este tribunal considera constitucionalmente
relevantes, lo que justifica la desvinculación entre inconstitucionalidad y nulidad o la
modulación del alcance de esta.
No creo que esto suceda en el presente caso, en el que la limitación de efectos de la
sentencia opera simplemente como una suerte de cláusula de estilo, ya habitual, reitero,
en las sentencias de este tribunal que declaran la inconstitucionalidad de normas
tributarias, aunque es verdad que con expresiones diferentes, en algún caso poco claras
o poco definidas sobre la limitación temporal de efectos extendiendo la intangibilidad de
situaciones jurídicas afectadas por la sentencia de inconstitucionalidad.
En este caso, en el fundamento jurídico cuarto de la sentencia se considera que, por
exigencias del principio de seguridad jurídica (art. 9.3 CE), no cabe que se revisen las
situaciones decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada, lo
que no plantea problema alguno [arts. 161.1 a) CE y 40 LOTC]. A lo anterior, sin
embargo y con la solitaria apelación a la seguridad jurídica, se añaden las resoluciones
administrativas firmes, a las que se equiparan las liquidaciones del impuesto de
sociedades que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia y las
autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada a dicha fecha.
A mi juicio resulta evidente que la desnuda invocación del principio de seguridad
jurídica, sin mayor concreción, no puede justificar esa limitación de efectos, ni siquiera en
uso del considerable margen de apreciación que el Tribunal se ha otorgado a sí mismo
en relación al que, en principio y con arreglo a lo dispuesto en su Ley Orgánica, parecía
un inexorable vínculo entre inconstitucionalidad y nulidad de sus sentencias estimatorias
de procesos de declaración de inconstitucionalidad. La mera invocación de la seguridad
jurídica resulta insuficiente para justificar la inamovilidad de las situaciones
administrativas en los términos definidos por la sentencia.
En primer lugar, la limitación de efectos de la sentencia es la consecuencia que esta
asocia a la actitud de aquel contribuyente que cumplió con la norma, confiando en su
presunción de constitucionalidad. Por eso mismo, no era razonable exigirle una actitud
beligerante o de desconfianza respecto a su aplicación, bajo la amenaza de que, de no
hacerlo así, va a ver roto el vínculo legal entre inconstitucionalidad y nulidad. Es como si
se insinuase que el contribuyente que no discutía la existencia de su obligación debería,
en una suerte de juicio retrospectivo, haber sabido que la norma iba a ser declarada
inconstitucional y haber ajustado su conducta a esa convicción combatiendo sus actos
de aplicación. Resulta entonces que el invocado principio de seguridad jurídica,
proyectado sobre las circunstancias del caso, significa, lisa y llanamente, que la
inconstitucionalidad de la norma tributaria no tiene ninguna consecuencia para aquellos
que se aquietaron en su aplicación.
No parece que ese resultado pueda reputarse justo. Y no debe olvidarse que, junto al
principio de seguridad jurídica (art. 9.3 CE), la Constitución también consagra la justicia
como valor superior del ordenamiento jurídico (art. 1.1 CE) y determina asimismo que el
sistema tributario debe ser justo (art. 31.1 CE). Una justicia tributaria que se pone en
entredicho cuando se hace de peor condición a quienes no cuestionaron la aplicación de
una norma tributaria, confiando en la corrección de la decisión del legislador, frente a
quienes optaron por su impugnación.
No pongo en discusión que, en determinados supuestos y atendiendo a las
circunstancias concurrentes, resulte necesario limitar o modular los efectos de la
declaración de nulidad de la norma (que es el modo ordinario de reparación de su
inconstitucionalidad), mediante la aplicación de criterios objetivos que conduzcan a la
adecuada ponderación de los bienes y valores en presencia dignos de protección
constitucional.
Esa ponderación, como he expuesto, está ausente en el presente caso.
Y en este sentido emito mi voto particular.
Madrid, a diecinueve de enero de dos mil veinticuatro.–Enrique Arnaldo Alcubilla.–
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